C-116/16 en C-117/16 T Danmark e.a.
Gevoegde prejudiciële hofzaken Zie bijlage rechts voor de verwijzingsuitspraak Klik hier en hier voor het volledige dossier van het Hof van Justitie
Termijnen: Motivering departement: 1 augustus 2016 Concept schriftelijke opmerkingen: 18 augustus 2016 Schriftelijke opmerkingen: 18 september 2016 Trefwoorden: belastingen (op interest en royalty’s); moeder/dochterRL; aansprakelijkheid voor betaling van bronbelasting; recht vrije vestiging; vrij kapitaalverkeer
Onderwerp: - Deens-Luxemburgse dubbelbelastingverdrag van 17-11-1980; Deens-Cypriotisch dubbelbelastingverdrag van 26 mei 1981; - VWEU artikel 49 (vrije vestiging); artikel 63 (vrij kapitaalverkeer); - Richtlijn 90/435/EEG van de Raad van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende LidStaten, zoals gewijzigd bij richtlijn 2003/123/EG; - richtlijn 2003/49/EG van de Raad van 3 juni 2003 betreffende een gemeenschappelijke belastingregeling inzake uitkeringen van interest en royalty’s tussen verbonden ondernemingen van verschillende lidstaten.
In deze twee gevoegde zaken is de DEN belastingdienst verzoekster. De vragen zijn (voor zover ik kan zien…) identiek. Ook in deze zaken wijst de rechter op het ontbreken (in 2011) van een wettelijke regel voor het bestrijden van misbruiken (zie de gevoegde zaken C-115/16, C-118/16 en C-119/16).
C-116/16: T Danmark (verweerster) heeft in 2011 een bindend advies gevraagd of dividenden die zij van plan is uit te keren aan N Luxembourg 2 op grond van DEN recht zijn vrijgesteld van DEN (bron)belasting. Zij heeft daarbij aangegeven dat L LUX 2 een zelfstandige onderneming is zodat zij niet tevoren met zekerheid kon weten wat er met het uitgekeerde dividend gaat gebeuren. Verzoekster heeft de vraag ontkennend beantwoord. T Denmark gaat daartegen in beroep waar het antwoord in ‘ja’ wordt gewijzigd. Tegen die beslissing komt verzoekster op bij de verwijzende rechter.
N Luxembourg 2 is een in LUX gevestigde onderneming, opgericht door N Luxembourg, welke laatste in handen is van een aantal kapitaalfondsen. LUXaut heeft (op verzoek van verzoekster) bevestigd dat N LUX 2 aldaar is gevestigd, een bedrijf is (onder meer) in de zin van RL 90/435 en rechthebbende op elk dividend op aandelen in verweerster. Sinds 2010 heeft N LUX 2 een grote deelneming in verweerster (meer dan 50%). Voor het plaatje: zie punt 20. Verzoekster heeft aangegeven dat zij geen bindend advies kan geven als niet vaststaat wat N LUX 2 met de uitgekeerde dividenden zal aanvangen. Verweerster antwoordt daarop dat zij verwacht dat het grootste deel als dividend aan de eigenaren van de onderneming zal worden uitgekeerd (die het weer zullen doorsluizen naar de uiteindelijke beleggers in de kapitaalfondsen), als ook een deel (wordt gereserveerd) voor kosten.
De door verweerster gestelde strijd met de regels van vrije vestiging of vrij kapitaalverkeer ontkent verzoekster. Zij stelt dat het heffen van bronbelasting nodig is om misbruik van EUrecht tegen te gaan. Mocht sprake zijn van beperking dan wordt die dus gerechtvaardigd door dwingende redenen van algemeen belang – het voorkomen van belastingontduiking.
De vragen van de verwijzende DEN rechter (regionale rechter van het oosten van Denemarken) in deze zaken gaan ook over de moeder/dochterRL – de voordelen daarvan kunnen aan ondernemingen worden ontzegd na vermoedens van fraude/misbruik. En ook hier de vraag naar het begrip “uiteindelijk gerechtigde”. Verzoekster ziet de constructie zoals in onderhavige zaak als kunstmatig en niet als een normale commerciële transactie. Verweerster stelt dat RL 90/435 het heffen van bronbelasting in beginsel verbiedt en geen eisen stelt aan de uiteindelijk gerechtigde.
In C-117/16 is Y Denmark verweerster, die in 2005 en 2006 dividend uitkeert aan haar moeder Y Cyprus, gevestigd in CYP. Verzoekster meent dat Y Cyprus beperkt belastingplichtig is ten aanzien van deze dividenden. Op grond van van RL 90/435 (geen vrijstelling) en evenmin het DEN/CYP dubbelbelastingverdrag kan zij als “uiteindelijk gerechtigde” tot de dividenden worden beschouwd. Op 17-09-2010 stelt verzoekster bij besluit vast dat verweerster bronbelasting had moeten inhouden. Deze beslissing wordt in beroep teruggedraaid, waarna verzoekster in beroep gaat bij de verwijzende rechter. Hoofdmoedermaatschappij van het Y-concern is Y USA, een in de VS beursgenoteerde onderneming, die via Y Global Ltd (Bermuda) buitenlandse dochters heeft. Y Bermuda is de holding en heeft intellectuele eigendomsrechten op de producten van het concern. En dan toch nog een NL tintje: Y Bermuda rapporteert aan Y BV Holland (Y Netherlands) die operationeel verantwoordelijk is voor verkoop buiten de VS, Canada en Mexico. Verweerster is tevens de holding voor de Europese tak van het Y-concern, zie plaatje voor de oude structuur in pt 17 en de nieuwe in pt 24. De nieuwe structuur wordt opgezet omdat door een nieuwe wet in de VS de Amerikaanse ondernemingen tijdelijk de mogelijkheid krijgen om onder fiscaal zeer gunstige voorwaarden dividenden uit buitenlandse dochters te halen in ruil voor de verplichting om deze dividenden in de VS te gebruiken voor specifieke doeleinden, waaronder onderzoek en ontwikkeling. Vóór de dividenduitkeringen wordt nogmaals een structuurwijziging doorgevoerd (zie pt 28). Zo wordt ook Y Cyprus (in 2005) opgericht. Y Netherlands besluit dividend uit te keren aan verweerster (25-10-2005) en verweerster op haar beurt keert dividend uit aan Y Cyprus die het geld doorsluist naar Y Bermuda ter aflossing van de schuld die zij had gemaakt bij aankoop van verweerster. De argumenten zijn verder hetzelfde als in C-116/16.
De vragen in beide zaken luiden als volgt:
1. Is de mogelijkheid voor een lidstaat om zich te beroepen op artikel 1, lid 2, van de richtlijn, dat betrekking heeft op de toepassing van nationale voorschriften ter bestrijding van fraude en misbruiken, onderworpen aan de voorwaarde dat de betrokken lidstaat een specifiek nationaal voorschrift ter uitvoering van artikel 1, lid 2, van de richtlijn heeft vastgesteld dan wel dat het nationale recht algemene voorschriften of beginselen over fraude en misbruiken bevat die in overeenstemming met artikel 1, lid 2, kunnen worden uitgelegd?
1.1. Voor zover de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord, kan § 2, lid 1, onder c), van de selskabsskattelov (wet op de vennootschapsbelasting), volgens welke „als voorwaarde geldt dat [...] krachtens de bepalingen van richtlijn 90/435/EEG betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten van heffing van belasting over de dividenden wordt afgezien”, dan te worden aangemerkt als een specifiek nationaal voorschrift in de zin van artikel 1, lid 2, van de richtlijn?
2. Is een bepaling van een tussen twee lidstaten gesloten en overeenkomstig het modelverdrag van de OESO opgesteld dubbelbelastingverdrag, volgens welke de heffing van belasting over dividenduitkeringen afhangt van de vraag of de ontvanger van de dividenden wordt aangemerkt als de uiteindelijk gerechtigde tot deze dividenden, een verdragsrechtelijk voorschrift ter bestrijding van misbruiken dat onder artikel 1, lid 2, van de richtlijn valt?
3. Indien de tweede vraag bevestigend wordt beantwoord, staat het dan aan de nationale rechterlijke instanties om de inhoud van het begrip „uiteindelijk gerechtigde” vast te leggen, of dient dit begrip onder toepassing van richtlijn 90/435/EEG aldus te worden opgevat dat het specifiek overeenkomstig het Unierecht dient te worden uitgelegd en dat deze uitlegging aan het toezicht van het Hof van Justitie van de Europese Unie is onderworpen?
4. Indien de tweede vraag bevestigend wordt beantwoord en de derde vraag aldus wordt beantwoord dat het niet aan de nationale rechterlijke instanties staat om de inhoud van het begrip „uiteindelijk gerechtigde” vast te leggen, dient dit begrip dan aldus te worden uitgelegd dat een in een lidstaat gevestigde onderneming die in omstandigheden als die van het onderhavige geding dividenden ontvangt van een dochteronderneming in een andere lidstaat, de „uiteindelijk gerechtigde” van deze dividenden is in de betekenis die hieraan volgens het Unierecht dient te worden gegeven?
a) Dient het begrip „uiteindelijk gerechtigde” in dezelfde zin te worden opgevat als het overeenkomstige begrip in artikel 1, lid 1, van richtlijn 2003/49/EG (richtlijn interest en royalty’s) juncto artikel 1, lid 4, van deze richtlijn?
b) Dienen bij de uitlegging van dat begrip enkel de commentaren bij artikel 10 van het modelverdrag van 1977 (punt 12) in aanmerking te worden genomen, of kunnen daarbij ook latere commentaren in aanmerking worden genomen, waaronder de aanvullingen uit 2003 over „doorstroomvennootschappen” en de aanvullingen uit 2014 over „contractuele en wettelijke verplichtingen”?
c) In hoeverre is het voor de beoordeling van de vraag of de ontvanger van de dividenden als de „uiteindelijk gerechtigde” dient te worden beschouwd, van belang of deze ontvanger contractueel of wettelijk verplicht was om het dividend door te betalen aan een andere persoon?
d) In hoeverre is het voor de beoordeling of de ontvanger van het dividend dient te worden aangemerkt als de „uiteindelijk gerechtigde”, van belang dat de verwijzende rechter na de beoordeling van de feiten van het geding tot de bevinding komt dat deze ontvanger weliswaar geen contractuele of wettelijke verplichting had om het ontvangen dividend door te betalen aan een andere persoon, maar „in wezen” niet het recht had op het „gebruik en genot” van het dividend, zoals bedoeld in de commentaren uit 2014 bij het modelverdrag van 1977?
5. Voor zover in de onderhavige zaak wordt aangenomen dat er sprake is van „nationale of verdragsrechtelijke voorschriften ter bestrijding van fraude en misbruiken” in de zin van artikel 1, lid 2, van de richtlijn, dat een in een lidstaat gevestigde onderneming (A) een dividend uitkeert aan een moedermaatschappij (B) in een andere lidstaat, die dit dividend doorsluist aan haar moedermaatschappij (C), die buiten de EU/EER is gevestigd en op haar beurt de middelen doorsluist naar haar moedermaatschappij (D), die eveneens buiten de EU/EER is gevestigd, dat er geen dubbelbelastingverdrag is gesloten tussen eerstgenoemde staat en de staat waar C is gevestigd, dat er tussen eerstgenoemde staat en de staat waar D is gevestigd, een dubbelbelastingverdrag is gesloten, en dat eerstgenoemde staat dus op grond van zijn wettelijke regeling geen aanspraak had kunnen maken op bronbelasting over dividenden die door A aan D zijn uitgekeerd, indien D de rechtstreekse eigenaar van A was geweest, is er dan sprake van misbruik van de richtlijn, zodat B hier niet door wordt beschermd?
6. Indien een in een lidstaat gevestigde onderneming (de moedermaatschappij) in concreto niet wordt geacht overeenkomstig artikel 1, lid 2, van richtlijn 90/435/EEG te zijn vrijgesteld van bronbelasting over een dividend dat zij van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming (de dochteronderneming) heeft ontvangen, staat artikel 49 VWEU juncto artikel 54 VWEU dan in de weg aan een wettelijke regeling op grond waarvan laatstgenoemde lidstaat de in de andere lidstaat gevestigde moedermaatschappij belast over het dividend, wanneer de betrokken lidstaat aldaar gevestigde moedermaatschappijen in voor het overige vergelijkbare omstandigheden vrijstelt van dergelijke dividendbelasting?
7. Indien een in een lidstaat gevestigde onderneming (de moedermaatschappij) in concreto niet wordt geacht overeenkomstig artikel 1, lid 2, van richtlijn 90/435/EEG te zijn vrijgesteld van bronbelasting over een dividend dat zij van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming (de dochteronderneming) heeft ontvangen, en de moedermaatschappij door laatstgenoemde lidstaat wordt geacht aldaar ter zake van de desbetreffende rente beperkt belastingplichtig te zijn, staat artikel 49 VWEU juncto artikel 54 VWEU dan in de weg aan een wettelijke regeling op grond waarvan laatstgenoemde lidstaat de inhoudingsplichtige (de dochteronderneming) bij niet-tijdige betaling van verschuldigde bronbelasting verplicht tot betaling van moratoire interest tegen een rentevoet die hoger is dan de rentevoet die de betrokken lidstaat hanteert wanneer hij aan een in dezelfde lidstaat gevestigde onderneming moratoire interest in rekening brengt over verschuldigde vennootschapsbelasting?
8. Indien de tweede vraag bevestigend wordt beantwoord en de derde vraag aldus wordt beantwoord dat het niet aan de nationale rechterlijke instanties staat om de inhoud van het begrip „uiteindelijk gerechtigde” vast te leggen, en indien een in een lidstaat gevestigde onderneming (de moedermaatschappij) in concreto niet op die basis kan worden geacht overeenkomstig richtlijn 90/435/EEG te zijn vrijgesteld van bronbelasting over een dividend dat zij van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming (de dochteronderneming) heeft ontvangen, is laatstgenoemde lidstaat dan krachtens richtlijn 90/435/EEG of artikel 4, lid 3, VEU verplicht om mee te delen wie zij in dat geval als de uiteindelijk gerechtigde beschouwt?
9. Indien een in een lidstaat gevestigde onderneming (de moedermaatschappij) in concreto niet wordt geacht overeenkomstig richtlijn 90/435/EEG te zijn vrijgesteld van bronbelasting over een dividend dat zij van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming (de dochteronderneming) heeft ontvangen, staat artikel 49 VWEU juncto artikel 54 VWEU dan wel artikel 63 VWEU dan, op zichzelf of gezamenlijk beschouwd, in de weg aan een wettelijke regeling
a) op grond waarvan laatstgenoemde lidstaat de dochteronderneming verplicht tot inhouding van bronbelasting op de dividenden en haar jegens de overheid aansprakelijk stelt voor de niet-ingehouden bronbelasting, wanneer een dergelijke inhoudingsplicht niet geldt als de moedermaatschappij in die lidstaat gevestigd is?
b) op grond waarvan laatstgenoemde lidstaat moratoire interest op de verschuldigde bronbelasting berekent?
Het Hof wordt verzocht bij de beantwoording van de negende vraag rekening te houden met het antwoord op de zesde en de zevende vraag.
10. Staat artikel 63 VWEU, in omstandigheden waarin
1. een in een lidstaat gevestigde onderneming (de moedermaatschappij) voldoet aan de door richtlijn 90/435/EEG gestelde voorwaarde dat zij (in 2011) ten minste 10 % van het aandelenkapitaal van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming (de dochteronderneming) bezat,
2. de moedermaatschappij in concreto niet wordt geacht overeenkomstig artikel 1, lid 2, van richtlijn 90/435/EEG te zijn vrijgesteld van bronbelasting over een dividend dat zij van deze dochteronderneming heeft ontvangen,
3. de (directe of indirecte) aandeelhouder(s) van de moedermaatschappij, die in een derde land zijn gevestigd, worden beschouwd als de uiteindelijk gerechtigde(n) tot het betrokken dividend,
4. deze (directe of indirecte) aandeelhouder(s) eveneens voldoen aan bovengenoemd kapitaalvereiste,
in de weg aan een wettelijke regeling op grond waarvan de lidstaat waar de dochteronderneming is gevestigd, belasting heft over het betrokken dividend, wanneer deze lidstaat aldaar gevestigde ondernemingen die voldoen aan het kapitaalvereiste van richtlijn 90/435/EEG, dat wil zeggen in het belastingjaar 2011 ten minste 10 % bezaten van het aandelenkapitaal van de onderneming die het dividend heeft uitgekeerd, vrijstelt van een dergelijke dividendbelasting?
Aangehaalde (recente) jurisprudentie: --
Specifiek beleidsterrein: FIN
