C-277/23 Ministarstvo financija
Prejudiciële hofzaak C-277/23 Ministarstvo financija
Zie bijlage voor de verwijzingsuitspraak, en klik hier voor het dossier van het Hof van Justitie (voor zover beschikbaar). Termijnen: Motivering departement: 18 juli 2023 Schriftelijke opmerkingen: 4 september 2023
Trefwoorden: basisaftrek voor een ten laste komend kind, fiscale neutraliteit, recht van vrij verkeer voor onderwijsdoeleinden
Onderwerp:
• Artikel 6, onder e), artikel 18, artikel 20, lid 2, onder a), artikel 21, lid 1, en artikel 165, lid 2, tweede streepje, VWEU
• Artikel 6, lid 1, onder a), artikel 18, lid 7, artikel 27, lid 12, artikel 35 en artikel 36, lid 3, van verordening (EU) nr. 1288/2013 van het Europees Parlement en de Raad van 11 december 2013 tot vaststelling van „Erasmus +”: het programma van de Unie voor onderwijs, opleiding, jeugd en sport.
• Artikel 2, lid 2, en artikel 3, lid 1, artikel 7, lid 1, onder c), en artikel 24 van richtlijn 2004/38/EG van het Europees Parlement en de Raad van 29 april 2004 betreffende het recht van vrij verkeer en verblijf op het grondgebied van de lidstaten voor de burgers van de Unie en hun familieleden.
• Artikel 1, onder a) en z), en artikel 2, artikel 7 en artikel 67 van verordening nr. 883/2004
Feiten:
Verzoekster is gehuwd, is moeder van twee ten laste komende kinderen en haalt haar inkomen hoofdzakelijk uit arbeid in loondienst. In eerdere belastingtijdvakken had zij gebruikgemaakt van het recht op verhoging van de basisaftrek voor een ten laste komend kind, dat op het betrokken tijdstip student van de tweede cyclus aan de universiteit was. Met de universiteit is een Erasmus+– overeenkomst gesloten die betrekking had op de gezinstoelage voor studeren in het buitenland. Voordat het kind naar Finland vertrok om te studeren, heeft de universiteit het ten laste zijnde kind een voorschot betaald uit het Erasmus+–programma dat de inkomensgrens overschrijdt. Nadat verzoekster haar inkomstenbelastingaangifte had ingediend, werd vastgesteld dat zij het verschil in inkomstenbelasting en de lokale toeslag op de inkomstenbelasting moest betalen wegens het verkrijgen van een inkomen dat de inkomensgrens overschrijdt. Verzoekster heeft tegen de litigieuze belastingaanslag bezwaar gemaakt bij de autonome dienst voor bezwaren van het ministerie van Financiën van de Republiek Kroatië, die het bezwaar ongegrond heeft verklaard. Vervolgens is verzoekster tegen het besluit op bezwaar in beroep gegaan, welke ongegrond is verklaard door de rechter in eerste aanleg. Verzoekster heeft vervolgens tegen de uitspraak in eerste aanleg hoger beroep ingesteld bij hoogste bestuursrechter van de Republiek Kroatië, die dit hoger beroep bij uitspraak van 20 januari 2021 heeft verworpen. Hiertegen heeft verzoekster grondwettelijk beroep ingesteld.
Overweging:
Verzoekster betoogde dat de uitlegging volgens welke zij het recht op een verhoging van de basisaftrek voor ten laste komende kinderen verliest, onredelijk zou zijn, aangezien de ondersteuning van de mobiliteit van Erasmus+–studenten moet worden aangemerkt als sociale bijstand die niet in aanmerking mag worden genomen voor de vaststelling van het recht op aftrek. Zij betoogde dat deze steun noch de belastbare inkomsten van het kind vormde, noch inkomsten waardoor verzoekster zou worden vrijgesteld of in belangrijke mate zou worden ontheven van haar verplichting om bij te dragen in haar onderhoud. Verweerder heeft aangegeven dat er geen nadeel is voor de ouders van de kinderen die een „beurs” ontvangen, aangezien de uitkering van middelen in het kader van het Erasmus+–programma geen deel uitmaakt van de inkomsten die niet in aanmerking worden genomen bij de vaststelling van de status van ten laste komend gezinslid overeenkomstig artikel 36, lid 5, van de wet op de inkomstenbelasting (ZPD). Verzoekster is van mening dat zij is gediscrimineerd in de zin van artikel 18 VWEU op grond van voornoemde status die het recht van de Unie aan haar kind toekent.
Indien een concrete belastingmaatregel haar ten laste komende kind zou verplichten om belasting te betalen over de steun voor de mobiliteit van Erasmus+-studenten, of indien de student zijn recht op een bepaalde belastingaftrek zou verliezen wegens het ontvangen van die steun, dan zou een dergelijke student zich in een fiscale en bestuursrechtelijke procedure kunnen beroepen op de rechtstreekse werking van artikel 20, lid 2, onder a), en artikel 21, lid 1, VWEU. Indien een dergelijke maatregel echter niet rechtstreeks betrekking heeft op de student, maar op zijn of haar ouder, die verplicht is hem of haar te onderhouden en de studiekosten van de student in een andere lidstaat te dragen, zou die ouder zich niet kunnen beroepen op de rechtstreekse werking van de betrokken bepalingen, aangezien de door die artikelen gewaarborgde rechten en vrijheden niet op hem persoonlijk van toepassing zijn.
De fiscale behandeling van verzoekster is echter onlosmakelijk verbonden met de fiscale behandeling van haar ten laste komend kind en met de steun voor de mobiliteit van Erasmus+–studenten. Artikel 10, punt 20, van de ZPD bepaalde dat de niet-terugbetaalbare inkomsten van programma’s van de Unie voor de bevordering van de mobiliteit niet-belastbare inkomsten van de student vormden en dat de betaling ervan niet tot gevolg had dat de student belastingplichtig werd. Aangezien deze niet-belastbare inkomsten van de student echter niet onder een uitdrukkelijke wettelijke vrijstelling op grond van artikel 36, lid 5, ZPD vallen, worden zij in aanmerking genomen bij de vaststelling van het recht van de ouder om de basisaftrek voor de ten laste komende student te verhogen en leiden zij tot het verlies van dit recht indien zij een bepaalde grens overschrijden. De nationale bepaling waarop de litigieuze belastingmaatregel is gebaseerd legt een rechtstreeks verband met de herkomst van de niet-terugbetaalbare middelen uit programma’s van de Unie en de doelstellingen van het VWEU, zodat deze steun feitelijk en juridisch onlosmakelijk verbonden is met het recht van burgers van de Unie om zich vrij te verplaatsen met het oog op onderwijs en mag derhalve niet worden onderworpen aan beperkingen van de fundamentele vrijheden.
Er bestaat echter twijfel bij de verwijzende rechter, aangezien geen van de in artikel 10 van de ZPD bedoelde niet-belastbare inkomsten specifiek tot doel heeft de mobiliteit van studenten binnen de Unie te bevorderen, en er evenmin sprake is van een uitvoeringsmaatregel van verordening nr. 1288/2013, die hoofdzakelijk tot doel heeft een grensoverschrijdende situatie te creëren en de uitoefening van het recht van vrij verkeer voor onderwijsdoeleinden mogelijk te maken overeenkomstig artikel 20, lid 2, onder a), en artikel 21, lid 1, VWEU en artikel 7, lid 1, onder c), van richtlijn 2004/38. Verzoekster blijkt zich dus niet in een situatie te bevinden die vergelijkbaar is met die van in Kroatië aan de inkomstenbelasting onderworpen personen, maar bevindt zich daadwerkelijk in een andere situatie dan alle andere belastingplichtigen.
De verwijzende rechter erkent dat de bepalingen van artikel 36, leden 1 en 4, van de ZPD in het algemeen het legitieme doel van de wetgever nastreven om overeenkomstig het beginsel van goed beheer van beperkte openbare middelen, het recht op verhoging van de basiskinderaftrek niet toe te kennen aan belastingplichtigen wier ten laste komende kinderen in het belastingjaar inkomsten van een bepaald bedrag ontvangen. Ondanks het feit dat de steun niet in staat is de werkelijke kosten van de Kroatische student te dekken om in Finland te gaan studeren, verliezen de Kroatische belastingbetalers wier kinderen hebben gekozen voor een mobiliteitsmaatregel in een land met hogere gemiddelde onderhoudskosten hun recht op aftrek voor ten laste komende kinderen, hoewel zij duidelijk hogere kosten voor levensonderhoud hebben moeten dragen dan wanneer zij in Kroatië waren blijven studeren. Dit zou erop kunnen wijzen dat de opgelegde belastingdruk onevenredig is. De verwijzende rechter merkt daarom op dat er, in het licht van artikel 165, lid 2, tweede streepje, VWEU, twijfel bestaat over de vraag of deze belastingmaatregel noodzakelijk zou zijn.
Verzoekster is een persoon die werkzaamheden in loondienst verricht als bedoeld in artikel 1, onder a), van verordening nr. 883/2004, die recht heeft gehad op aftrek voor een ten laste komend kind en die onderworpen is aan de wetgeving van ten minste één lidstaat in de zin van artikel 2 van deze verordening, en die verzoekt om toekenning van een recht op belastingaftrek voor een ten laste komend gezinslid dat haar is geweigerd wegens de toekenning van steun om in een andere lidstaat te verblijven in de zin van artikel 67 van deze verordening. Een dergelijke uitlegging zou de volledige evenredigheidstoets (en het discriminerende resultaat) neutraliseren van de belemmeringen voor het recht om zich vrij te vestigen voor Erasmus+-studenten uit hoofde van artikel 18, artikel 20 en artikel 21 VWEU, zoals hierboven is aangegeven, aangezien dit „geenszins zou leiden tot een straf” waar het gaat om de toepassing van gezinsbijslagen „louter omdat hij of zijn gezinslid gebruik heeft gemaakt van zijn recht op vrij verkeer”. De werkingssfeer van verordening nr. 883/2004 zou dan samenvallen met die van het VWEU en met de doelstellingen ervan.
Uit rechtspraak van het Hof blijkt dat een gezinslid van een persoon die gebruik heeft gemaakt van zijn recht van vrij verkeer, zich in zijn woonstaat kon beroepen op de bescherming van gezinsbijslagen overeenkomstig verordening (EEG) nr. 1408/71 van de Raad van 14 juni 1971 betreffende de toepassing van de socialezekerheidsregelingen op loontrekkenden en hun gezinnen, die zich binnen de Gemeenschap verplaatsen, ook al had het gezinslid zijn recht op vrij verkeer niet persoonlijk uitgeoefend en had het zijn gewone verblijfplaats in de lidstaat van zijn nationaliteit. De verwijzende rechter vraagt zich daarom af of verzoekster aan het recht op gezinsbijslag van de ten laste komende student als persoon die zijn recht op vrij verkeer heeft uitgeoefend, geen „afgeleid recht” op gezinsbijslagen kan ontlenen. De enige manier om tot een dergelijk „afgeleid recht” te komen, is dat rekening wordt gehouden met het feit dat overeenkomstig artikel 10, punt 20, van de ZPD mobiliteitssteun uit hoofde van het Erasmus+-programma niet belastbaar was in het geval van een ten laste komende student die gebruik heeft gemaakt van zijn recht van vrij verkeer, zodat deze steun ook fiscaal neutraal moest zijn voor de ouder van de ten laste komende student, met als gevolg dat moet worden afgeweken van de toepassing van artikel 36, leden 1 en 4, van de ZDP, wat de aftrek voor de ten laste komende student betreft.
Prejudiciële vragen:
I. Moeten artikel 18, artikel 20, artikel 21 en artikel 165, lid 2, tweede streepje, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (PB 2016, C 202, blz. 1) aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een regeling van een lidstaat op grond waarvan een ouder het recht verliest om het bedrag van de jaarlijkse belastingvrije som voor de inkomstenbelasting voor een ten laste komend kind te verhogen omdat dit kind voor een bedrag boven de vaste inkomensgrens steun voor studentenmobiliteit heeft ontvangen, als ten laste komend student die zijn recht om voor onderwijsdoeleinden naar een andere lidstaat te reizen en daar te verblijven heeft uitgeoefend door via de nationale uitvoeringshandelingen gebruik te maken van de acties als bedoeld in artikel 6, lid 1, onder a), van verordening (EU) nr. 1288/2013 van het Europees Parlement en de Raad van 11 december 2013 tot vaststelling van „Erasmus +”: het programma van de Unie voor onderwijs, opleiding, jeugd en sport en tot intrekking van besluiten nr. 1719/2006/EG, nr. 1720/2006/EG en nr. 1298/2008/EG (PB 2013, L 347, blz. 50) om studentenmobiliteit van een lidstaat met lagere of middelhoge kosten voor levensonderhoud naar een lidstaat met hogere kosten voor levensonderhoud mogelijk te maken, welke acties zijn vastgesteld volgens de in artikel 18, lid 7, van deze verordening genoemde criteria van de Europese Commissie?
II. Moet artikel 67 van verordening (EG) nr. 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad van 29 april 2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (PB 2004, L 166, blz. 1) aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een regeling van een lidstaat volgens welke een ouder het recht verliest om het bedrag van de jaarlijkse belastingvrije som voor de inkomstenbelasting te verhogen voor een ten laste komende student die tijdens zijn studie in een andere lidstaat steun voor studentenmobiliteit als bedoeld in artikel 6, lid 1, onder a), van verordening (EU) nr. 1288/2013 van het Europees Parlement en de Raad van 11 december 2013 tot vaststelling van „Erasmus+”: het programma van de Unie voor onderwijs, opleiding, jeugd en sport en tot intrekking van besluiten nr. 1719/2006/EG, nr. 1720/2006/EG en nr. 1298/2008/EG (PB 2013, L 347, blz. 50) heeft ontvangen?
Aangehaalde (recente) jurisprudentie: Commissie/Nederland, C-233/14; État belge, C-35/19; Belgische staat (Verlies van belastingvoordelen in de woonstaat), C-241/20; Commissie/Oostenrijk (Indexering van gezinsbijslagen), C-328/20; DN (Terugvordering van gezinsbijslagen), C-199/21; C-78/91
Specifiek beleidsterrein: FIN-FISC, EZK
